Akuter Handlungsbedarf wegen GrESt-Reform – Rechts-Tipp Nr. 223

I. Ausgangslage

Das Grunderwerbsteuerreformgesetz zur Verschärfung der Besteuerung von gesellschaftsrechtlichen Transaktionen mit (unmittelbar oder mittelbar) Grundbesitz haltenden Gesellschaften (share deals) ist am 07.05.2021 auch vom Bundesrat angenommen worden und tritt am 01.07.2021 in Kraft („Gesetz zur Änderung des Grunderwerbsteuergesetzes vom 12. Mai 2021, BGBl. I 2021, 986). PNHR aktuell wird in einem Special in der Juli-Ausgabe ausführlich über die Reform berichten.

Im Fokus dieser Reform steht eine deutliche Verschärfung der grunderwerbsteuerlichen Erfassung von Anteilsübertragungen. Grunderwerbsteuerlich werden nämlich nicht nur unmittelbare Grundstücksübertragungen erfasst, sondern auch bestimmte Anteilsübertragungen bei grundbesitzenden Gesellschaften. Hierbei finden sich unterschiedliche zeitpunkt- und zeitraumbezogene Erwerbstatbestände, bei denen die relevanten Beteiligungsquoten erheblich vermindert bzw. die Beteiligungsfristen von fünf auf 10 Jahre verlängert wurden.

II. Kernpunkte der Grunderwerbsteuerreform

In einem ersten Überblick lassen sich die Kernpunkte der Verschärfungen zusammenfassen wie folgt:

• Das Gesetz führt zur Senkung der Beteiligungsquoten in den gesellschaftsrechtlichen Ergänzungstatbeständen des Grunderwerbsteuergesetzes (§ 1 Abs. 2a, Abs. 3 und Abs. 3a GrEStG) von mindestens 95 % auf mindestens 90 %, z.T. mit Übergangsregelungen.
• Es kommt zu einer Verlängerung der Fristen in §§ 1 Abs. 2a, 5 Abs. 3, 6 Abs. 3 Satz 2 und 7 Abs. 3 GrEStG von fünf auf zehn Jahre.
• Es wird ein weiterer Ergänzungstatbestand für Anteilseignerwechsel an grundbesitzenden Kapitalgesellschaften im Umfang von mindestens 90 % innerhalb von 10 Jahren (§ 1 Abs. 2b GrEStG n.F.) nach dem Vorbild der altbekannten Regelung für Personengesellschaften gemäß § 1 Abs. 2a GrEStG eingeführt und mit einer Rückausnahme für börsennotierte Kapitalgesellschaften (§ 1 Abs. 2c GrEStG n.F.) kombiniert.
• Auch die Vorbehaltensfrist in § 6 Abs. 4 GrEStG für Fälle des sog. gestreckten Erwerbs wird von fünf auf zehn, in Bezug auf die Fälle von § 1 Abs. 3 Nr. 1 und Nr. 2 GrEStG sogar auf fünfzehn Jahre verlängert.
• Die Neuregelungen treten generell zum 01.07.2021 in Kraft. In den Übergangsbestimmungen heißt es insoweit (§ 23 Abs. 18 GrEStG), dass die geänderten Bestimmungen in der Fassung ab dem 01.07.2021 erstmals auf Erwerbsvorgänge anzuwenden sind, die nach dem 30.06.2021 verwirklicht werden.

III. Erweiterung des GrEStG auf Anteilseignerwechsel bei Kapitalgesellschaften, § 1 Abs. 2b GrEStG

Besonders weitreichende Folgen wird absehbar die neue Bestimmung von § 1 Abs. 2b GrEStG haben, wonach die unmittelbare oder mittelbare Änderung im Gesellschafterbestand einer grundbesitzenden Kapital gesellschaft dergestalt, dass mindestens 90 % der Anteile innerhalb von 10 Jahren auf neue Gesellschafter übergehen, zum fiktiven Übergang des Grundvermögens der Gesellschaft auf eine neue Kapitalgesellschaft und damit zur Auslösung von Grunderwerbsteuer auf die im Vermögen der Kapitalgesellschaft vorhandenen Immobilien führt.

Eine Ausnahmeregelung ist für börsennotierte Gesellschaften nach Maßgabe von § 1 Abs. 2c GrEStG n.F. vorgesehen, bei denen die Anwendung von § 1 Abs. 2b GrEStG de facto nicht beherrschbar bzw. nachvollziehbar ist/wäre.

Sah § 23 Abs. 23 GrEStG-E i.d.F. des Regierungsentwurfs von 2019 für den neuen Tatbestand von § 1 Abs. 2b GrEStG noch eine ausführliche Vertrauensschutzreglung für Verpflichtungsgeschäfte vor, die ein Jahr vor Inkrafttreten der Reform abgeschlossen wurden und erst nach Inkrafttreten der Reform vollzogen werden, heißt es in der nunmehr beschlossenen Fassung schlicht (§ 23 Abs. 23 GrEStG n.F.): „Bei der Anwendung des § 1 Absatz 2b bleiben Übergänge von Anteilen der Gesellschaft, die vor dem 1. Juli 2021 erfolgen, unberücksichtigt“.

Nach dieser speziellen Übergangsregelung werden also bereits vor dem 01.07.2021 erfolgte unmittelbare wie mittelbare Anteilsübertragungen an Kapitalgesellschaften für § 1 Abs. 2b GrEStG nicht mitgerechnet; die Übertragung (dinglicher Übergang!) von GmbH-Geschäftsanteilen oder Aktien einer grundbesitzenden Gesellschaft vor dem 1. Juli 2021 spielt für die Frage der Überschreitung der 90-%-Schwelle des § 1 Abs. 2b GrEStG also keine Rolle.

IV. Anteilsübertragungen von 90 % oder mehr

Beachten Sie : Betrifft eine Transaktion, bei der es vor dem Tag des Inkrafttretens des Gesetzes (also in der Zeit bis zum 30.06.2021), zum schuldrechtlichen Vertragsschluss („Signing“) kommt/gekommen ist, unmittelbar oder mittelbar mindestens 90 % der Anteile einer grundbesitzenden Gesellschaft und erfolgt der dingliche Vollzug der Transaktion („Closing“) erst am 01.07.2021 oder später, so löst dies Grunderwerbsteuer auf die Immobilien im Vermögen der Gesellschaft aus\[!\].

Wohlgemerkt , diese Aussage trifft nicht nur für Transaktionen über Kapitalgesellschaftsanteile nach dem neuen § 1 Abs. 2b GrEStG zu, sondern ebenso für Anteilsübertragungen bei grundbesitzenden Personengesellschaften nach dem schon seit Jahren bestehenden § 1 Abs. 2a GrEStG: Sowohl für die Fälle von § 1 Abs. 2a GrEStG (Anteilsübertragungen bei grundbesitzende Personengesellschaften) als auch für die Fälle des neuen § 1 Abs. 2b GrEStG (Anteilsübertragungen bei grundbesitzende Kapitalgesellschaften) kommt es grunderwerbsteuerlich nicht auf den Tag des schuldrechtlichen (Verpflichtungs-)Geschäfts („Signing“), sondern ausschließlich auf den Tag des Anteilsübergangs („Closing“) an.

Zwar bleiben Anteilsübertragungen (dinglicher Vollzug!), die bereits von dem 1. Juli 2021 vollzogen wurden, grundsätzlich außer Betracht (§ 23 Abs. 18 und Abs. 23 GrEStG n.F.). Dies wirkt sich jedoch nicht aus, wenn die in Rede stehende Transaktion selbst unmittelbar oder mittelbar 90 % oder mehr der Anteile einer grundbesitzenden Gesellschaft erfasst und diese erst am oder nach dem 1. Juli 2021 übergehen, was gerade bei Projektentwicklungsgesellschaften großer Bauträgerunternehmen gar nicht so selten ist.

V. Escape durch vorgezogenes Closing?

Transaktionen, die sich derzeit in der Interimsphase zwischen Signing und Closing befinden, also Anteilsverkäufe, die zwar schon abgeschlossen, aber noch nicht vollzogen sind, etwa weil die vollständige Zahlung des Kaufpreises noch aussteht oder sonstige „Closing-Conditions“ noch nicht eingetreten oder erfüllt sind, sollten dringend daraufhin überprüft werden, ob ein vorgezogener Vollzug (Closing) in Betracht kommt, etwa in dem auf einzelne Closing-Bedingungen verzichtet und so der Anteilsübergang zeitlich vor den 1. Juli 2021 vorgezogen werden kann. Es muss erreicht werden, dass der Anteilsübergang noch vor dem 1. Juli 2021 erfolgt, als sich spätestens am 30.06.2021, 23.59 Uhr einstellt.

VI. Unser Tipp

In derartigen Fällen, die sich derzeit in der beschriebenen Interimsphase zwischen Signing und Closing befinden, besteht akuter Handlungsbedarf , um ggf. dem Damokles-Schwert der Auslösung von Grunderwerbsteuer noch vor Inkrafttreten des Reformgesetzes zu entgehen. In diesem Zusammenhang ist auch zu beachten, dass die alten Regelungen des GrEStG bezüglich der 95 %-Schwelle auch künftig subsidiär weiter Anwendung finden, sodass eine Aufstockung einer Beteiligung an einer grundstückshaltenden Personengesellschaft bzw. Kapitalgesellschaft nach dem 1. Juli 2021 von beispielsweise 94,9 % auf 100 % nicht grunderwerbsteuerfrei erfolgen kann (§ 23 Abs. 22 Satz 2 GrEStG n.F.).